Как мы уже писали ранее, перед составлением годовой бухгалтерской (бюджетной) отчетности необходимо провести . Но провести инвентаризацию – полдела, еще нужно правильно оформить и отразить результаты инвентаризации в учете.
В этой статье разберемся, как это правильно сделать.
Где отражать результаты инвентаризации?
Согласно Приказу Минфина России от 30 марта 2015 г. №52н отражать результаты инвентаризации следует в инвентаризационных описях:
- инвентаризационная опись ценных бумаг (форма 0504081 ) используется для инвентаризации ценных бумаг и других финансовых вложений учреждения;
- инвентаризационная опись остатков на счетах учета денежных средств (форма 0504082 ) предназначена для инвентаризации денежных средств учреждения на счетах в подразделениях ЦБ РФ и других кредитных организациях;
- инвентаризационную опись задолженности по кредитам, займам (ссудам) (форма 0504083 ) необходимо оформлять для инвентаризации задолженности учреждения по кредитам, займам и ссудам;
- инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов (форма 0504086 ) предназначена для инвентаризации бланков строгой отчетности и денежных документов;
- инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (форма 0504087 ) используется для инвентаризации объектов нефинансовых активов:основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, материальных запасов, имущества государственной (муниципальной) казны и других материальных ценностей;
- инвентаризационная опись наличных денежных средств (форма 0504088 ) предназначена для инвентаризации наличных денежных средств в кассе учреждения;
- инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма 0504089) применяется для инвентаризации дебиторских и кредиторских задолженностей покупателей, поставщиков, других дебиторов и кредиторов (за исключением расчетов по долговым обязательствам, по которым составляются отдельные инвентаризационные описи);
- инвентаризационная опись расчетов по поступлениям (форма 0504091 ) применяется для отражения результатов проведенной инвентаризации расчетов по доходам (доходным поступлениям) в бюджет.
Как оформить результаты инвентаризации?
Если в процессе инвентаризации были выявлены расхождения, нужно составить Ведомость расхождений (форма 0504092 ), в которой фиксируются установленные расхождения с данными бухгалтерского учета: недостачи или излишки по каждому объекту учета в количественном и стоимостном выражении . Ведомость следует приложить к Акту о результатах инвентаризации (форма 0504835 ).
Порядок учета разниц, выявленных при инвентаризации, зависит от многих факторов, например:
- обнаружены ли виновники недостачи или нет;
- в каком размере возникла недостача (в пределах норм естественной убыли или сверх нее);
- по какому именно имуществу выявлены недостачи или излишки.
Как отразить излишки?
Согласно Инструкции №157н , основные средства, материальные запасы и другое неучтенное имущество, выявленное в ходе инвентаризации, необходимо принять к учету. Его учитывают по текущей оценочной стоимости на дату проведения инвентаризации и включают в состав доходов учреждения текущего года.
Чтобы правильно отразить неучтенные объекты, следует разобраться в причинах их возникновения. Если излишки образовались из-за пересортицы, то излишек и недостачу можно аннулировать за счет взаимозаменяемости. При ошибках в учете необходимо исправить ошибочные учетные данные.
Если инвентаризация выявила неучтенные объекты нефинансовых активов, отразить это следует, согласно решению руководителя учреждения на основании Акта о результатах инвентаризации (форма 0504835 ) по кредиту счета 040110180 «Прочие доходы» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010000000 «Нефинансовые активы».
Если по результатам инвентаризации выявлены неучтенные объекты нефинансовых активов, следует это отразить следующей проводкой: Дебет соответствующих счетов аналитического учета счета 10000000 «Нефинансовые активы»- кредит счета 40110180 «Прочие доходы».
Как отразить недостачу?
Обнаруженные при инвентаризации недостачи материальных ценностей относятся на виновных лиц (пункт 220 Инструкции №157н) . В этом случае следует сделать проводки Дебет счета 209 00 000 «Расчеты по ущербу имуществу» - Кредит счета 401 10 000 «Доходы текущего финансового года».
Балансовую стоимость недостающих материальных запасов в пределах норм естественной убыли включают в текущие расходы учреждения. Эту операцию отражают по дебету счета 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года» (аналитический счет 0 401 20 272 «Расходование материальных запасов») или соответствующих аналитических счетов счета 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» в корреспонденции со счетом 0 105 00 000 «Материальные запасы» (по соответствующим аналитическим счетам).
Стоимость недостающих ценностей сверх норм естественной убыли списывают на уменьшение финансового результата текущего финансового года в дебет счета 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года» (аналитический счет 0 401 10 172 «Доходы от операций с активами») в корреспонденции со счетом 0 105 00 000 «Материальные запасы» (по соответствующим аналитическим счетам).
Если по тому или иному виду ценностей нормы естественной убыли нет, всю недостачу считают сверхнормативной. При этом учреждение обязано взыскать с виновного сумму ущерба – то есть рыночную стоимость утраченного имущества.
Сумму, предъявленную к взысканию, отражают по дебету счета 0 209 00 000 «Расчеты по ущербу имуществу» (соответствующие аналитические счета) и кредиту счета 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года» (аналитический счет 0 401 10 172 «Доходы от операций с активами»).
Если виновник недостачи не установлен или суд уточнил взыскиваемую сумму, то в учете делают обратную проводку.
Статья подготовлена
Если у вас возникли вопросы по данной теме, обсудите их с нашим экспертом по бесплатному номеру 8-800-250-8837 . Ознакомиться со списком наших услуг можно на сайте УчётвБГУ.рф . Также вы можете , чтобы первыми узнавать о новых полезных публикациях.
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, когда была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации в годовом бухгалтерском отчете. Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия средств с данными бухгалтерского учёта регулируются следующим образом:
Излишки основных средств, материальных ценностей, денежных средств и другого имущества подлежат оприходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц;
Недостача ценностей в пределах норм естественной убыли списывается по распоряжению руководителя организации на затраты или на расходы на продажу. Нормы убыли применяются лишь при выявлении недостач. Убыль ценностей в пределах норм определяется после зачета недостач ценностей излишками по пересортице;
Недостача ценностей сверх норм естественной убыли относится на виновных лиц. Причем недостача удерживается с виновных лиц не по учетным ценам, а по рыночным.
По результатам инвентаризации составляется следующая корреспонденция счетов:
Оприходованы излишки, выявленные при инвентаризации:
Д-т сч. 01 «Основные средства»
Д-т сч. 10 «Материалы»
Д-т сч. 41 «Товары»
Д-т сч. 43 «Готовая продукция»
Д-т сч. 50 «Касса»
2. В результате инвентаризации получена недостача:
К-т сч. 01 «Основные средства»
К-т сч. 10 «Материалы»
К-т сч. 41 «Товары»
К-т сч. 43 «Готовая продукция»
К-т сч. 50 «Касса»
3. Списана недостача в пределах норм естественной убыли:
Д-т сч. 20 «Основное производство»
Д-т сч. 23 «Вспомогательные производства»
Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»
Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»
Д-т сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу»
4. Начислен НДС на сумму недостачи активов сверх норм естественной убыли:
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
К-т сч. 68 «Расчёты по налогам и сборам»
5. Списана сумма недостачи на виновное лицо по учётным ценам включая НДС:
К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
6 . Списана на виновное лицо разница между рыночной и учетной стоимостью недостающих ценностей:
Д-т сч. 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»
К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»
7. Возмещена сумма недостачи виновным лицом по рыночным ценам:
Д-т сч. 50 «Касса»
Д-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
К-т сч. 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»
8. Отнесена сумма доходов будущих периодов на прочие доходы отчетного периода при погашении сумы недостачи виновным лицом:
Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
9. Списана недостача на финансовые результаты, виновники которой по решению суда не установлены:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
Результаты инвентаризации рассматриваются на заседании инвентаризационной комиссии для выявления причин, обусловивших необходимость внесения уточняющих записей в регистры бухгалтерского учета и установления способов регулирования и отражения в учете результатов инвентаризации. Инвентаризационная комиссия устанавливает наличие в организации материально ответственных лиц и уровень их ответственности, причины недостач и излишков. По фактам образования излишков или недостач комиссия требует подробные объяснения от материально ответственных лиц.
Для объектов, не пригодных к дальнейшей эксплуатации и не подлежащих восстановлению, составляется специальная опись с указанием времени ввода в эксплуатацию, причин непригодности и предложений вариантов их списания.
По завершении инвентаризации в книге контроля выполнения приказов о проведении инвентаризации делаются итоговые записи, в которых указывается:
- - дата окончания инвентаризации по приказу и фактически;
- - окончательные суммы недостач и излишков;
- - дата утверждения руководством результатов инвентаризации;
- - дата принятия мер по недостачам: погашение либо передачи дела в суд;
- - отметка о погашении недостач или оприходовании излишков.
После подведения итогов инвентаризации составляется сводная ведомость ее результатов, содержащая наименования и номера счетов, по которым выявлены недостачи и излишки, их суммы, суммы установленных норм потерь и источники их списания.
Заседание инвентаризационной комиссии оформляется протоколом, в котором фиксируются выводы, решения и предложения по результатам проведенной инвентаризации, проверки состояния складского хозяйства и обеспечения сохранности товарно-материальных ценностей. В протоколе приводятся также сведения о ценностях, пришедших в негодность, с указанием причин порчи и виновных в этом лиц. На заседании инвентаризационной комиссии утверждается заключительный акт инвентаризации.
Заключительным этапом инвентаризации является отражение ее результатов в учете и отчетности того месяца, в котором инвентаризация была закончена, а результаты годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете организации.
Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируют в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению.
Действующим налоговым законодательством установлено, что при исчислении налога на прибыль стоимость излишков товарно-материальных ценностей, выявленных при инвентаризации, относится к прочим доходам и отражается в бухгалтерском учете следующим образом.
Излишки основных средств, материальных ценностей и денежных средств отражаются проводкой:
ДЕБЕТ 07 "Оборудование к установке"
- - 08 "Вложения во внеоборотные активы";
- - 10 Материалы";
- - 11 "Животные на выращивании и откорме";
- - 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей";
- - 20 "Основное производство";
- - 21 "Полуфабрикаты собственного производства";
- - 23 "Вспомогательные производства" и др.;
КРЕДИТ 91 "Прочие доходы и расходы" (ст. 250 НК РФ).
Недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества независимо от причин возникновения отражаются проводкой:
ДЕБЕТ 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей";
КРЕДИТ 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей, 50 "Касса" и др.
В зависимости от причины недостач, их суммы будут учтены в затратах, перенесены на виновных лиц или списаны на финансовый результат. Недостачи в пределах норм естественной убыли в бухгалтерском учете относят на издержки производства или расходы на продажу. С этой целью организации пользуются нормами естественной убыли, утвержденными отраслевыми министерствами и ведомствами и списывают:
Недостачи ценностей в пределах норм естественной убыли:
ДЕБЕТ 08 "Вложения во внеоборотные активы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и др.
Недостачи сверх норм естественной убыли относят на виновных лиц или списывают на финансовые результаты. Списание недостач и потерь сверх норм естественной убыли, а также превышения стоимости недостающих ценностей над излишками, возникающими при пересортице, относят на виновных лиц:
ДЕБЕТ 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" - рыночную стоимость;
КРЕДИТ 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - учетную стоимость;
КРЕДИТ 98 Доходы будущих периодов" - разницу между рыночной и учетной стоимостью недостающих и испорченных материальных ценностей.
Возмещение материального ущерба виновными лицами отражается в учете как удержание суммы недостачи из заработной платы работников организации:
ДЕБЕТ 50 "Касса" - при внесении суммы возмещения в кассу организации; 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - при удержании суммы недостачи из заработной платы на основании заявления виновного материально ответственного лица;
КРЕДИТ 73/2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".
После погашении общей суммы задолженности разница между рыночной и учетной стоимостью недостающих и испорченных материальных ценностей списывается записью:
ДЕБЕТ 98 "Доходы будущих периодов";
КРЕДИТ 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие доходы".
Отнесение суммы недостачи на прочие расходы осуществляется при отсутствии виновников и (или) отказе суда во взыскании вследствие необоснованности иска:
ДЕБЕТ 91 "Прочие доходы и расходы";
КРЕДИТ 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
Списание недостач и потерь, являющиеся результатами стихийных бедствий:
ДЕБЕТ 99 "Прочие доходы и расходы"; КРЕДИТ 01, 03, 07, 08, 10, 11, 50 и др.
Результаты инвентаризации могут быть учтены при составлении годовой бухгалтерской отчетности только при ее проведения не ранее 1 октября отчетного года.
Одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование
полной и достоверной информации о деятельности организации и ее
имущественном положении.
На основе данных бухгалтерского учета организации составляют
промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность.
Для обеспечения достоверности данных учета и отчетности перед
составлением годовой бухгалтерской отчетности все организации должны
провести инвентаризацию имущества и обязательств (ст. 12 Федерального
закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N
129-ФЗ).
Напомним, что перед составлением годовой бухгалтерской отчетности
инвентаризация должна проводиться не ранее 1 октября отчетного года (п.
27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в
Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 N
34н).
Проведение инвентаризации можно считать законченным после занесения
в инвентаризационные описи данных обо всем имуществе и обязательствах
организации. Однако это только часть всего комплекса работ.
Следующим этапом будет сверка результатов инвентаризации с данными
учета, составление сличительных ведомостей и отражение результатов
инвентаризации в бухгалтерском учете.
Предлагаемая вниманию читателей статья и будет посвящена отражению
результатов инвентаризации в учете.
При обнаружении расхождений результатов инвентаризации с данными
учета составляются сличительные ведомости по формам ИНВ-18 "Сличительная
ведомость результатов инвентаризации основных средств" и ИНВ-19
"Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных
ценностей", которые утверждены Постановлением Госкомстата России от
18.08.98 N 88.
Обобщенные данные результатов всех проведенных в отчетном году
инвентаризаций отражаются в Ведомости учета результатов, выявленных
инвентаризацией по форме ИНВ-26, утвержденной Постановлением Госкомстата
России от 27.03.2000 N 26.
По общему правилу результаты инвентаризации подлежат отражению в
учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация,
а при проведении годовой инвентаризации они должны быть отражены в
годовом бухгалтерском отчете, т.е. выявленные излишки или недостачи
должны быть отражены в бухгалтерском учете проводками за декабрь
отчетного года (п. 5.5 Методических указаний по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от
13.06.95 N 49, далее - Методические указания по инвентаризации).
ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ ИЗЛИШКОВ
Бывают случаи, когда при инвентаризации выявляются излишки, т.е.
превышение фактического количества имущества над учетными данными. Такая
ситуация возможна, например, при обнаружении ранее не учтенного
имущества.
Выявленные излишки основных средств, материальных ценностей,
денежных средств и другого имущества в соответствии с п. 3 ст. 12 Закона
N 129-ФЗ (а также в соответствии с п. 5.1 Методических указаний по
инвентаризации) подлежат оприходованию и зачислению на финансовые
результаты.
При выявлении излишков у организации могут возникнуть вопросы о
порядке их отражения в составе доходов и об определении стоимости, по
которой "излишние" ценности необходимо оприходовать.
Ответ на первый вопрос содержится в п. 77 Методических рекомендаций
о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации,
утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н. Согласно этому
пункту принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам
инвентаризации, производится по статье "Внереализационные доходы" в
составе прочих поступлений.
Возникновение вопроса об определении стоимости оприходования
ценностей связано зачастую с тем, что п. 4.1 Методических указаний по
инвентаризации предусмотрено отражение суммы излишков и недостач
товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях в соответствии с
их оценкой в бухгалтерском учете.
Однако более поздние нормативные акты говорят о том, что излишки
имущества, выявленные при инвентаризации, следует оприходовать по
рыночным ценам.
Так, в п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина
России от 28.12.01 N 119н, и в п. 34 Методических указаний по
бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина
России от 20.07.98 N 33н, изложено требование принимать к бухгалтерскому
учету излишки материальных ценностей, обнаруженных при инвентаризации, по
рыночной стоимости.
Следует обратить внимание, что суммы оприходованных по результатам
инвентаризации излишков материальных ценностей при исчислении налога на
прибыль также подлежат зачислению в состав внереализационных доходов (п.
20 ст. 250 НК РФ).
При этом п. 5 ст. 274 НК РФ предусмотрено, что внереализационные
доходы, полученные в натуральной форме, при определении налоговой базы
учитываются с учетом положений ст. 40 НК РФ.
Таким образом, излишки, выявленные при инвентаризации, приходуются в
бухгалтерском учете по рыночной стоимости по дебету соответствующего
счета учета материальных ценностей и кредиту счета 91 "Прочие доходы и
расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".
При оприходовании объектов основных средств, оказавшихся в излишках
при инвентаризации, следует применять, по нашему мнению, счет 08
"Вложения во внеоборотные активы".
Это следует из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной
Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Согласно данной Инструкции принятие к бухгалтерскому учету основных
средств отражается по дебету счета 01 "Основные средства" в
корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы". При этом
из описания к счету 08 следует, что он предназначен для обобщения
информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут
приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.
Кроме того, в списках допустимых корреспонденций счетов, приведенных
в описаниях счетов, только дебет счета 08 корреспондируется с кредитом
счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Следовательно, оказавшиеся по результатам инвентаризации в излишках
объекты основных средств приходуются в бухгалтерском учете следующими
записями:
1. Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит счета 91
"Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы"
- основное средство оприходовано в оценке по рыночной стоимости.
2. Дебет счета 01 "Основные средства" Кредит счета 08 "Вложения во
внеоборотные активы"
- принятое в эксплуатацию и оформленное в установленном порядке
основное средство оприходовано по окончательно сформированной
первоначальной стоимости.
ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ НЕДОСТАЧ
Значительно чаще, чем излишки, при инвентаризациях выявляются
недостачи.
Порядок отражения недостач в бухгалтерском учете определен п. 3 ст.
12 Закона N 129-ФЗ и п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности.
Эти документы предусматривают списание недостач имущества в пределах
норм естественной убыли на издержки производства или обращения, а сверх
норм - за счет виновных лиц. В случаях когда виновные лица не установлены
или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи
имущества списываются на финансовые результаты.
Согласно п. 5.4 Методических указаний по инвентаризации предложения
о регулировании всех выявленных при инвентаризации расхождений
фактического наличия ценностей с данными бухгалтерского учета
представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное
решение о списании недостач на финансовые результаты или на счета
виновных лиц принимает руководитель организации.
Как видим, отражение в учете недостач ценностей зависит от величины
недостачи конкретного имущества организации, от того, имеются ли по
данному виду имущества установленные нормы естественной убыли, а также
установлены ли конкретные виновные лица.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов общим для
всех случаев будет первоначальное отражение выявленных недостач на счете
94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
На основании сличительных ведомостей и в зависимости от того, на
каком счете учитывалось недостающее имущество, в бухгалтерском учете
делаются записи по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи
ценностей" в корреспонденции со счетами их учета (например, 01 "Основные
средства", 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция" и т.п.).
Недостающие товарно-материальные ценности отражаются по фактической
себестоимости, а основные средства - по остаточной.
ОТРАЖЕНИЕ НЕДОСТАЧ В ПРЕДЕЛАХ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ
Как мы уже отметили, списание выявленных недостач
товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли
производится на издержки производства или обращения.
Обращаем внимание, что применение норм естественной убыли возможно
только в том случае, если такие нормы утверждены нормативными актами
соответствующих министерств и ведомств (например, Нормы естественной
убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных
организациях независимо от организационно-правовой формы и формы
собственности, утвержденные Приказом Минздрава России от 20.07.01 N 284).
В случае отсутствия утвержденных Норм естественной убыли выявленная при
инвентаризации недостача рассматривается как убыль сверх норм и подлежит
отнесению на виновных лиц в полном размере.
Суммы недостач, учтенные первоначально на счете 94 "Недостачи и
потери от порчи ценностей", в пределах естественной убыли списываются по
фактической себестоимости в дебет счетов учета затрат на производство
(расходов на продажу), например, в дебет счетов 20 "Основное
производство", 23 "Вспомогательные производства", 25
"Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29
"Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу".
ПРИМЕР 1 В результате инвентаризации в рецептурно-производственном
отделе аптеки выявлена недостача этилового спирта в количестве 150 мл на
сумму 75 руб.
Недостача образовалась в результате индивидуального изготовления
лекарственных средств.
В соответствии с Приказом Минздрава России от 20.07.01 N 284 норма
естественной убыли установлена в размере 1,9% к реализованному количеству
спирта за межинвентаризационный период.
Для определения количества спирта, подлежащего списанию на издержки
производства или обращения, необходимо составить следующий расчет:
1. С момента предыдущей инвентаризации по текущую использовано для
изготовления лекарств 10 л спирта.
2. Определяем количество спирта, которое можно списать на издержки:
10 л х 1,9% = 0,190 л.
Как видим из расчета, недостача спирта в размере 150 мл в полном
объеме может быть отнесена на издержки.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующую запись:
Дебет 20 (44) Кредит 94
- 75 руб. - списаны на издержки.
Применение норм естественной убыли в бухгалтерском учете и для целей
налогообложения в 2002 г. существенно различается.
Это различие связано с вступлением в силу с 1 января 2002 г. главы
25 "налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ.
Подпунктом 2 п. 7 ст. 254 НК РФ предусмотрено, что потери от
недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке
товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли
приравниваются к материальным расходам. Однако этим же подпунктом сделана
оговорка, что такие нормы должны быть утверждены в порядке, установленном
Правительством РФ.
Минфин России в ответе на вопрос налогоплательщика письмом от
28.02.02 N 04-02-06/1/35 разъяснил, что нормы естественной убыли
товарно-материальных ценностей при их реализации, хранении и
транспортировке, утвержденные нормативными актами соответствующих
министерств и ведомств и действовавшие до 1 января 2002 г., в связи с
введением в действие главы 25 НК РФ признаны утратившими силу.
До утверждения Правительством РФ порядка согласования, утверждения,
пересмотра и применения норм естественной убыли в части потерь от
недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке
товарно-материальных ценностей по отраслям экономики расходы, связанные с
такими потерями товарно-материальных ценностей в пределах норм
естественной убыли, не могут быть приравнены к материальным затратам для
целей налогообложения и должны списываться за счет прибыли, остающейся в
распоряжении организации после налогообложения.
Порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и
транспортировке товарно-материальных ценностей в соответствии со ст. 254
НК РФ установлен только 12 ноября 2002 г. Постановлением Правительства РФ
N 814.
Причем п. 5 этого Постановления федеральным органам исполнительной
власти предложено утвердить эти нормы до 1 января 2003 г.
Таким образом, в течение всего 2002 г., по мнению Минфина России и
присоединившегося к нему МНС России, в целях налогообложения все ранее
утвержденные министерствами и ведомствами нормы естественной убыли не
применяются.
ВОЗМЕЩЕНИЕ НЕДОСТАЧ ЗА СЧЕТ ВИНОВНЫХ ЛИЦ
Суммы выявленных при инвентаризации недостач сверх норм естественной
убыли, а также при отсутствии утвержденных в установленном порядке норм
относятся на виновных лиц.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов суммы,
подлежащие взысканию с виновного работника, отражаются в бухгалтерском
учете организации по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим
операциям", субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба", в
корреспонденции с кредитом счета 94 "Недостачи и потери от порчи
ценностей".
Удерживаемые из заработной платы работника в возмещение недостач
суммы отражаются по кредиту субсчета 73-2 "Расчеты по возмещению
материального ущерба" в корреспонденции с дебетом счета 70 "Расчеты с
персоналом по оплате труда".
Обратим внимание, что суммы налога на добавленную стоимость по
недостающему имуществу подлежат восстановлению (если они ранее были
предъявлены к вычету) и также подлежат взысканию с виновных лиц.
Данный вывод, по нашему мнению, следует из формулировки п. 2 ст. 171
НК РФ, который определяет, что вычетам подлежат суммы НДС по товарам,
приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами
налогообложения. В случае недостачи такое имущество уже не может быть
использовано для осуществления облагаемых операций, поэтому НДС подлежит
восстановлению.
ПРИМЕР 2 В результате инвентаризации на складе организации была
выявлена недостача писчей бумаги формата А3 в количестве 8 пачек на сумму
1600 руб. (по учетным ценам).
По распоряжению руководителя недостача на общую сумму 1920 руб.
(1600 руб. + (1600 руб. х 20%)), первоначально учтенная на счете 94
"Недостачи и потери от порчи ценностей", была отнесена на виновное лицо -
кладовщика, который возмещает недостачу в добровольном порядке. Сумма
недостачи удержана из его заработной платы.
1. Дебет 73-2 Кредит 94
- 1920 руб. - списана недостача на виновное лицо.
2. Дебет 70 Кредит 73-2
- 1920 руб.
При оформлении возмещения недостач имущества за счет виновных лиц
необходимо руководствоваться также положениями Трудового кодекса РФ.
Так, ст. 238 ТК РФ установлена обязанность работника возмещать
причиненный работодателю прямой действительный ущерб.
Работник несет материальную ответственность как за прямой
действительный ущерб, непосредственно причиненный им работодателю, так и
за ущерб, возникший у работодателя в результате возмещения им ущерба иным
лицам.
По общему правилу, предусмотренному ст. 241 ТК РФ, за причиненный
ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего
среднего месячного заработка. Однако в случаях, предусмотренных ТК РФ или
иными федеральными законами, на работника может возлагаться материальная
ответственность в полном размере причиненного ущерба.
Случаи возложения на работников обязанности возмещать причиненный
ущерб в полном размере предусмотрены ст. 243 ТК РФ.
Возмещение ущерба в полном размере предусмотрено, например, в
случаях, когда в соответствии с ТК РФ или федеральными законами на
работника возложена материальная ответственность в полном размере за
ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых
обязанностей, в случае недостачи ценностей, вверенных ему на основании
специального письменного договора или полученных им по разовому
документу, при умышленном причинении ущерба, при причинении ущерба в
состоянии алкогольного, наркотического или токсического опьянения, при
причинении ущерба в результате преступных действий, установленных
приговором суда, в случае причинения ущерба в результате
административного проступка, если таковой установлен соответствующим
государственным органом, в результате разглашения сведений, составляющих
охраняемую законом тайну (служебную, коммерческую или иную), в случаях,
предусмотренных федеральными законами, а также в случае причинения ущерба
не при исполнении работником трудовых обязанностей.
Размер ущерба при утрате или порче имущества должен соответствовать
фактическим потерям исходя из рыночных цен, действующих в данной
местности на день причинения ущерба, но не может быть ниже стоимости
утраченного имущества по данным бухгалтерского учета (с учетом износа)
(ст. 246 ТК РФ).
При взыскании сумм причиненного недостачей имущества ущерба
необходимо учитывать также положения ст. 248 ТК РФ.
Взыскание суммы ущерба в размере не более среднего месячного
заработка может производиться по распоряжению работодателя. При этом
такое распоряжение должно быть сделано не позднее одного месяца со дня
окончательного установления размера ущерба.
Если этот срок истек или работник не согласен добровольно возместить
причиненный ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с
работника, превышает его средний месячный заработок, то взыскание
осуществляется в судебном порядке.
Работник может добровольно возместить недостачу полностью или
частично. По соглашению сторон допускается также возмещение ущерба с
рассрочкой платежа. В этом случае работник должен дать письменное
обязательство о возмещении ущерба с указанием конкретных сроков платежей.
При увольнении такого работника, если он отказывается возместить
причиненный ущерб, непогашенная задолженность взыскивается в судебном
порядке.
Кроме того, ст. 138 ТК РФ ограничен общий размер всех удержаний при
каждой выплате заработной платы: удержания не могут превышать 20%, а при
удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за
работником должно быть сохранено 50% его заработка.
СПИСАНИЕ НЕДОСТАЧ ПРИ ОТСУТСТВИИ ВИНОВНЫХ ЛИЦ
Законом N 129-ФЗ предусмотрено списание убытков от недостачи
имущества на финансовые результаты организации в случаях, когда виновные
лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков.
В таких случаях согласно Методическим указаниям по инвентаризации в
документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей,
должны быть решения следственных органов, подтверждающие отсутствие
виновных лиц, либо должен быть отказ суда во взыскании ущерба с виновных
лиц.
В бухгалтерском учете на основании указанных документов суммы
недостач, учтенные первоначально на счете 94 "Недостачи и потери от порчи
ценностей", списываются в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы",
субсчет 91-2 "Прочие расходы".
При документальном подтверждении факта отсутствия виновных лиц
соответствующим органом такие убытки признаются внереализационными
расходами при исчислении налога на прибыль (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).
При этом в соответствии со ст. 240 ТК РФ работодатель имеет право с
учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб,
полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника.
Если работодатель отказался взыскивать недостачу с работника, то в
этом случае при исчислении налога на прибыль списываемые суммы недостач
будут относиться за счет нераспределенной прибыли организации после
уплаты налога на прибыль.
ЗАЧЕТ НЕДОСТАЧ ИЗЛИШКАМИ (ПЕРЕСОРТИЦА)
При проведении инвентаризации возможны случаи одновременного
выявления излишков и недостач у одного и того же ответственного лица.
В таких случаях согласно п. 5.3 Методических указаний по
инвентаризации предусмотрен взаимный зачет излишков и недостач в
результате пересортицы. Такой зачет возможен только в виде исключения за
один и тот же проверяемый период, у одного и того же ответственного лица,
в отношении ценностей одного и того же наименования и в тождественных
количествах.
Решение о зачете недостач излишками принимает руководитель
организации на основании предложений, представленных ему председателем
инвентаризационной комиссии, и объяснений ответственного лица о причинах
пересортицы.
Возможно, что при зачете недостач излишками недостающих ценностей
будет больше, чем ценностей, оказавшихся в излишках. В этом случае не
покрытая излишками разница относится на виновных лиц.
ПРИМЕР 3 В результате инвентаризации на складе организации была
выявлена не- достача бумаги "MegaCopy" в количестве 8 пачек по цене 150
руб. на общую сумму 1200 руб. и излишек 5 пачек бумаги "SvetoCopy" по
цене 130 руб. на общую сумму 650 руб. (по учетным ценам).
По распоряжению руководителя произведен зачет недостач излишками, а
остающаяся после перезачета недостача относится на виновное лицо -
кладовщика, который согласился возместить недостачу добровольно. Сумма
недостачи удерживается из его заработной платы.
В результате зачета недостачи 5 пачек бумаги по цене 150 руб.
излишками 5 пачек бумаги по цене 130 руб. определено превышение учетной
стоимости недостающей бумаги над стоимостью излишка в сумме 100 руб. (5
пачек х (150 руб. - 130 руб.)), которое отнесено на виновное лицо.
Окончательная недостача бумаги в количестве 3 пачек на общую сумму
450 руб. (3 пачки х 150 руб.) также относится на виновное лицо.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
2. Дебет 94 Кредит 10 - 450 руб.
- отражена недостача бумаги после зачета ее излишками.
3. Дебет 94 Кредит 68 - 110 руб.
- восстановлен НДС с общей суммы недостачи
4. Дебет 73-2 Кредит 94 - 660 руб.
5. Дебет 70 Кредит 73-2 - 660 руб.
- удержано из зарплаты в погашение недостачи.
Возможна ситуация, когда ценностей, оказавшихся в излишках, будет
больше, чем недостающих. В этом случае оставшиеся в излишках (после
зачета) ценности приходуются и их стоимость зачисляется во
внереализационные доходы по рыночной стоимости по тем же правилам,
которые приведены ранее.
ПРИМЕР 4 Изменим условия примера 3.
В результате инвентаризации на складе организации была выявлена
недостача бумаги "MegaCopy" в количестве 5 пачек по цене 150 руб. на
общую сумму 750 руб. и излишек 8 пачек бумаги "SvetoCopy" по цене 130
руб. на общую сумму 1040 руб. (по учетным ценам).
По распоряжению руководителя производится зачет недостач излишками.
При этом окончательный излишек приходуется по рыночной цене - 135 руб.
В результате зачета недостачи 5 пачек бумаги по цене 150 руб.
излишками 5 пачек бумаги по цене 130 руб. определено превышение учетной
стоимости недостающей бумаги над стоимостью излишка в сумме 100 руб. (5
пачек х (150 руб. - 130 руб.)), которая подлежит отнесению на виновное
лицо.
Окончательный излишек бумаги в количестве 3 пачек на общую сумму 405
руб. (3 пачки х 135 руб.) подлежит оприходованию.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
1. Дебет 94 Кредит 10 - 100 руб.
- отражено превышение стоимости недостающей бумаги над учетной
стоимостью ее излишка.
2. Дебет 10 Кредит 91-1 - 405 руб.
- оприходованы окончательные излишки.
3. Дебет 73-2 Кредит 94 - 100 руб.
- недостача отнесена на виновное лицо.
4. Дебет 70 Кредит 73-2 - 100 руб.
- удержано из зарплаты в погашение недостачи.
И. ЧВЫКОВ,
АКДИ "Экономика и жизнь"
Важным этапом проведения инвентаризации в фирме является подведение ее итогов, составление заключительного акта, а затем отражение результатов данной процедуры в документах бухгалтерского учета. Поговорим об этом подробнее.
Заседание инвентаризационной комиссии
Напомним, обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством нашей страны, в частности статьями Федерального закона №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина России №34н, а порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов определены в Методических указаниях, утвержденных приказом Минфина России №49. Унифицированные формы документов для оформления итогов инвентаризации утверждены постановлениями Госкомстата России №88 и №26. Используя все эти документы, налогоплательщик, а также бухгалтер предприятия сможет оформить всю необходимую в рамках проведения инвентаризациидокументацию правильно и в рамках действующего законодательства.
Важный этап инвентаризации – это, безусловно, подведение ее итогов. При отсутствии возможностей использования электронных программ для подведения учетов инвентаризации, анализируют ее результаты бухгалтер или руководство предприятия путем заполнения первичных учетных документов. К ним относится «Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей» по форме ИНВ-19 . Данный документ используют бухгалтеры для отражения результатов инвентаризации, по которым выявлены отклонения от данных бухгалтерского учета. Заполняется форма ИНВ-19 на основе описи фактического наличия ценностей по форме ИНВ-3 , которую заполняли члены инвентаризационной комиссии в ходе учетной процедуры. Одна из копий данной заполненной формы ИНВ-3 передается в бухгалтерию.
Итоговые данные инвентаризации в отчетном периоде после их сверки с учётными бухгалтерскими данными обобщаются в ведомости по форме ИНВ-26 «Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией». Составляется данная ведомость в двух экземплярах – один передается руководителю фирмы для ознакомления, а второй остается в бухгалтерии. В каждый из десяти граф таблицы данной ведомости заносятся данные, на каждом листе ведомости должны быть проставлены печати и подписи бухгалтера.
После того, как все документы по форме ИНВ-19 и ИНВ-26 будут заполнены работниками бухгалтерии, а произойти это должно не позднее двух дней после инвентаризации, необходимо проведение заседания по итогам процедуры. В нем участвуют материально ответственные лица, члены и председатель инвентаризационной комиссии. На заседании все расхождения, выявленные в результате сравнения фактического наличия ТМЦ и учетных документов, должны быть проанализированы. Участники заседания должны предложить способы устранения расхождений, если таковые допустимы. Также в ходе заседания могут приниматься решения по улучшению качества работы складов и сохранности ТМЦ.
По словам специалистов, лучше всего оформить итоги заседания протоколом – в нем необходимо зафиксировать все итоги, выводы, предложения и решения инвентаризационной комиссии. Вносятся в протокол и сведения об уцененных товарах, испорченном имуществе, пересортице и причины порчи, а также список лиц к этому причастных. На заседании принимается решение о размере ответственности материально ответственных лиц , если в процессе инвентаризации были выявлены недостачи, то должны быть предложены варианты отражения их в бухгалтерском учете фирмы. Другими словами, протокол заседания инвентаризационных комиссий – это некий сводный документ, подтверждающий и обобщающий итоги работы комиссии, фиксирующий выводы и решения, и составлять данный документ стоит не только в случае расхождений между данными бухгалтерских документов и фактическими данными наличия ТМЦ. Также на заседании должен быть утвержден акт о результатах инвентаризации.
Акт о результатах инвентаризации
Унифицированная форма Акта о результатах инвентаризации утверждена Приказом Министерства финансов Российской Федерации №173-н. Данный документ по организации утверждает руководитель. В отдельных графах акта проставляется название предприятия, должность и имя материально ответственного лица фирмы, а также данные о составе инвентаризационной комиссии, которая была назначена приказом. В акте присутствует следующая формулировка: «Комиссия в составе (должность, фамилия, инициалы),назначенная приказом от (дата, номер приказа), составила настоящий акт в том, что за период (даты проведения проверки) была проведена инвентаризация (что именно проверялось: нефинансовые активы, расчеты, ТМЦ), находящихся на ответственном хранении у (должность, ФИО, материально ответственного лица). На основании инвентаризационных описей (сличительных ведомостей) № (номера документов, даты их составления) была составлена Ведомость расхождений и установлено следующее (далее идут итоги заседания инвентаризационной комиссии). Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (номер, дата, количество листов) прилагается». Далее свои подписи на документе проставляют все члены и председатель инвентаризационной комиссии.
Но, по словам специалистов, сегодня составление данного акта о результатах инвентаризации не является обязательным – решение о необходимости его создания принимает руководитель организации.
Учет результатов инвентаризации
Все излишки товаров, недостачи, а также другие расхождения между наличием имущества по факту и данными бухучета, вываленные в ходе инвентаризации, должны в обязательном порядке отражаться в счетах бухгалтерского учета – порядок их отражения регулируется специальными нормативными документами.
Так, согласно, Приказу Минфина РФ N34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», излишки имущества, выявленные в ходе инвентаризации, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты компании или на увеличение доходов, если организация некоммерческая.
Если же будет доказано, что недостача имущества и его порча появилась в пределах норм естественной убыли, то в бухгалтерском учете недостача относится на издержки производства или обращения – то есть расходы организации. В случае же если будет доказано, что недостача или порча имущества появилась сверх норм естественной убыли, то возмещение сумм должно идти за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты предприятия или увеличение расходов для некоммерческой организации.
Необходимо отметить, что излишки имущества также будут в последствие налогооблагаемыми доходами организации, а, следовательно, за них нужно будет заплатить налог на прибыль.
Излишки, которые были выявлены в процессе инвентаризации, должны быть отражены в бухгалтерском учете по счету «Прочие доходы». По дебету соответствующего счета учета ТМЦ они будут учтены как 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «товары», 43 «Готовая продукция», 50 «Касса» и по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы».
Недостачи материальных ценностей списываются на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» по фактической себестоимости, а по частично испорченным материалам – в сумме определившихся потерь. На сумму недостач и порчи ценностей составляется бухгалтерская проводка:дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» кредит 10 «Материалы». Списание недостач в пределах норм естественной отражается записями:дебет 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Примечание
Уважаемые читатели! Для представителей малого и среднего бизнеса в области торговли и услуг мы разработали специальную программу "Бизнес.Ру", которая позволяет вести полноценный складской учет, торговый учет, финансовый учет, а также имеет встроенную CRM систему. Имеются как бесплатный, так и платные тарифы.
В целом же, инвентаризация помогает проверить правильность ведения бухгалтерского учета в фирме, его полноту и достоверность. Другими словами, инвентаризация – это некий «индикатор» качества работы всех отделов организации и отдельных ее сотрудников – бухгалтеров, материально ответственных лиц, охранников, кассиров и т.д.
